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生物医药企业研发支出资本化问题研究 作者：张雪峰 来源：《财会学习》 2017年第20期 摘要：当前，我国企业研发成本资本化核算与国际会计准则逐步接轨。但是在实务中，企业研发支出资本化还存在一定的不足。因此，本文对生物医药企业研发支出资本化问题进行研究，探索生物医药企业研发支出资本化信息披露规范的建议，旨在为企业研发支出资本化的实务提供理论依据与实践指导。 关键词：生物医药企业；研发支出；资本化；会计核算 为了适应不断变化的经济环境，我国新会计准则在借鉴国际会计准则的基础上，对企业研发费用的入账方式重新做了规定，开发阶段的支出符合资本化条件的，才能确认为无形资产。与旧会计相比，新准则克服了很多不足，具有明显的改进，更能体现企业的真实价值和拥有的资产。但是，企业研发支出资本化的具体实践仍然存在一定的问题。因此，有必要对生物医药企业研发支出资本化问题进行研究。 一、新准则下公司研发支出资本化的现状 为确保公司研发支出惊醒规范化的资本管理，参照《企业会计准则第6 号——无形资产》及国家相关财务制度。各公司发生的研发支出区分研究阶段和开发阶段两个部分：研究阶段从事的研究活动主要是为进一步的开发活动提供资料和相关的设备，但是开发活动能否形成无形资产存在很大的不确定性，并且开发活动形成的无形资产是否能够带来经济效益也是有待商榷的，企业无法确定开发活动一定能够在未来形成具有经济效益的无形资产年。而开发阶段形成一项新产品或新技术的基本条件已经具备，形成成果的可能性较大。 二、生物医药企业研发支出资本化存在的问题 目前，生物医药企业已经根据新会计准则的相关规定施行研发支出资本化，具有明显的优势，但是，在具体操作中还存在一些问题。 ( 一) 难以认定资本化条件 根据新会计准则中明确标明的，对符合条件的生物医药企业内部研究开发项目可作为资本化处理。但是实际中，操作起来不切实际。例如，研究阶段的所有与研究相关的活动大多具有计划和探索特性，这些都是在为整个开发活动进行相关资料的准备，然而在研究活动的后期能否形成无形资产存在很大的不可控因素，以及在形成无形资产后是否可以带来一定的经济效益还不得而知，这就导致大多数企业很难证明其研究活动一定能够形成带来未来经济利益的无形资产。不同生物医药企业在对界定条件的判断中多少会存在标准差异，这就会造成不同企业之间的不可比性。同时，相关管理部门都是按照这些资本化条件来对实务操作进行指导，其可行性仍需斟酌。 ( 二) 研发支出资本化管理不合理 虽然各公司在自行研发中进行研发支出资本化的判断，但是仍然存在不合理的情况。例如，属于上市后四期临床项目的研发支出，形成的项目成果增加新的适用症等的，其支出予以资本化；形成的项目成果是为提供销售医学支持的，其支出予以费用化，计入当期销售费用。而在实际情况中，很多不同研发项目都可能因为同一项研究成果而获得相应利益，或呈现出不同项目交叉受益的情况。即使一些最终完全研发失败的项目，也有可能衍生新的技术或新的制作工艺，而这些新的技术会对下一个研发项目产生直接影响。这些在前期研发失败的投入被管理会计作为“沉默成本”处理。因此，如果不能找到一个对研发成本既明确又科学的分配系统，就没有办法恰到好处的反映每一研发项目的实际成本。 ( 三) 存在盈余操纵空间 在实际工作中，生物医药企业根据研发项目的特点，一般在获得临床批件后，进入二期临床，到获得新药证书或生产批件的不同时期，都可将发生的费用予以资本化。这样管理当局也会出现按照自己的理解来决定是否对开发阶段进行“资本化”处理。倘若生物医药企业存在调节利润的需求，那么，现行的准则与相关指南就很难对相关企业的利润调节行为进行相关约束，这样一来，生物医药企业就可以轻松实现本企业的业绩操纵，从而实现盈余管理的目的。其结果就会造成企业支出成本难以分摊销账的问题。资本市场公司治理的行业经验表明，会计政策的弹性空间越大，管理当局的操纵空间就越大。在无形资产准则中的摊销方法仅提出对“生物医药企业无形资产摊销方式，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式”，但是并没有明确规定应该采用哪种摊销方法。但是放任生物医药企业选择列为资产的研发支出的摊销方法，在很大程度上加大了生物医药企业管理当局进行盈余操纵的空间。 三、生物医药企业研发支出资本化信息披露规范建议 针对生物医药企业研发支出资本化中存在的问题，应该规范研发支出资本化信息披露，具体建议如下： ( 一) 拓展研发费用披露内容 新会计准则要求企业将应当计入当期损益和确认为无形资产的相关研发支出金额进行附注说明。通过对公司年报数据的查询可知，核心技术能力的开发都已经得到了生物医药公司的普遍关注，并成为其工作的重点，并且在生物医药公司的年报中都对本企业正在进行的相关研发项目进行披露。但是，生物医药企业研发项目信息披露中会涉及到很多的商业机密，导致很多企业不愿意对相关研发费用信息进行披露。在企业的会计报表中也很难找到关于研发项目费用的金额，造成投资者无法获得企业研发投入。因此，需要进一步完善研发项目费用信息披露制度，并建立充分的社会监督机制。同时，监管机构应加强对开发阶段资本化支出确认的监管，确保生物医药企业财务信息披露的正确性和真实性，防止企业利用费用资本化操纵利润进行盈余管理，合理地评估企业长期的真实价值。 此外，生物医药企业的财务指标除了应明确披露在不同阶段已经投入的金额以外，还应详尽揭示研发项目的性质、技术优势、研发进展以及项目成功后的应用前景，对项目研发和后期经济效益进行合理评估，综合评价其收益和风险，以便于投资者来决定如何进行项目投资，并对其进行合理分析来保障自身的利益。 ( 二) 加强研发费用信息披露监管 技术研发活动是保证生物医药企业持续增长的动力，掌握着每个生物医药企业的发展命脉，在很大程度上也影响着生物医药企业的价值。对研发支出费用进行非法操纵处理对企业来说造成了很大的风险隐患。为了提高生物医药企业研发支出的科学决策，监管部门应该与相关服务机构协调配合来拟定相关的监管措施，加大监督与管理力度。同时，还需要加强内部审计，完善相关的监管政策。此外还需要强化事前督导、加强跟踪监管政策落实情况。通过多层监控机制，多例并举，提高研发费用信息披露有效性。 ( 三) 提高生物医药企业会计人员综合技能 由于生物医药企业所研发项目本身具有的复杂性和高风险性，在现实运用中，要想将整个研发过程清晰的划分成研究阶段和开发阶段是很难办到的，对并不熟悉生物医药技术的会计人员来说更是难上加难。因此，医药生物企业的会计人员需要全面掌握生物医药技术和相关操作，结合自身专业知识对企业内部研发活动中研究阶段与开发阶段的资本化支出和费用化支出进行合理、科学的判断，从而确保研发费用信息披露内容的准确性。 四、结论 研发支出资本化在提高生物医药企业会计信息质量，促进企业技术创新方面有明显优势，但是其存在的不足也不容忽视，具体表现在资本化条件难以判定，研发支持资本化处理存在盈利操纵空间，研发支出难以对象化，跨年度的开发支出未做减值测试等等。因此，生物医药企业应该加强研发支出资本化信息披露，按新准则要求进行研发费用的披露，拓展生物医药企业研发费用披露内容，提高生物医药企业会计人员综合技能，制定并对相关研发支出的费用作出相应的监管措施，充分体现研发支出在企业资本化中的优势。财 本文来源：https://www.dywdw.cn/1b300cf3f32d2af90242a8956bec0975f565a49d.html
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2022-05-01
